КОНСПЕКТ ЛЕКЦИЙ
ПО ДИСЦИПЛИНЕ
«НАЛОГОВЫЙ АУДИТ»
Направление/специальность: _______38.04.01 «Экономика»__________
Профиль/специализация: ______«Бухгалтерский учет, анализ и аудит»__
Квалификация выпускника: ______________магистр_____________
К.э.н., доцент Т.Н.Кузьминова
Москва 2016
-
Определение дефиниции «налоговый аудит». Отличия налогового аудита от налогового контроля и обязательного аудита.
Стабильное финансовое положение любого хозяйствующего субъекта во многом определяется величиной его налоговых обязательств и существенностью его налоговых рисков, что обусловливает возрастание роли налогового аудита. Именно на налоговый аудит заинтересованными пользователями возлагается задача получения полной, достоверной и объективной информации о правильности исчисления налоговых обязательств в соответствии с нормами налогового законодательства, от чего, в свою очередь, нередко зависит функционирование и развитие организации.
В российской аудиторской практике налоговый аудит выделился в самостоятельный вид аудита и является одной из наиболее востребованных аудиторских услуг. По экспертным оценкам почти 30% выручки российских аудиторских компаний приходится на налоговый аудит.
Выделение налогового аудита в отдельный вид контроля, повышенное внимание к нему со стороны собственников, акционеров, менеджмента компаний во многом объясняется тем, что российское налоговое законодательство является достаточно сложным, противоречивым, подверженным многочисленным изменениям. По подсчетам Торгово – промышленной палаты РФ в среднем за год в Налоговый кодекс РФ вносится около 100 изменений. Практически ежегодно меняется содержание налоговых деклараций и порядок их заполнения. В этих условиях для налогоплательщиков повышается вероятность появления ошибок в применении налогового законодательства, увеличивается число споров по налоговым вопросам, значительно возрастают налоговые риски. Все это требует очень внимательного и квалифицированного отношения к расчетам по уплате налогов, обуславливает потребность проведения специального налогового аудита.
Аудит налогообложения является одним из основных и значимых специальных аудиторских заданий в современных российских условиях. В соответствии с Федеральным законом от 30.12.2008 №307-ФЭ «Об аудиторской деятельности» аудит налогообложения можно определить как аудит расчетов с бюджетом по соответствующим налогам. На необходимость налогового аудита оказало влияние закрепление на законодательном уровне ведение налогового учета для целей определения налогооблагаемой базы по прибыли. Указанные факторы увеличивают острую потребность заинтересованных пользователей в получении объективной информации относительно достоверности налоговой отчетности, существования и величины налоговых рисков организации.
Таким образом, актуальность налогового аудита обусловлена следующими факторами:
- сложной системой налогообложения;
- постоянно меняющимся налоговым законодательством;
- наличием большого количества спорных арбитражных дел по налоговым вопросам;
- недостаточной компетентностью руководителей и сотрудников бухгалтерских служб;
- стремлением организаций получить высококачественные аудиторские консультации по вопросам планирования налогообложения с целью облегчения налоговой нагрузки.
Несмотря на большую популярность налогового аудита, в российской научной аудиторской среде идут серьезные дискуссии о правомерности выделения налогового аудита в отдельный вид аудита. Многие ученые считают, что для выделения налогового аудита в качестве отдельного вида аудита нет достаточных оснований, т.к. при проведении налогового и иных видов аудита (обязательного, добровольного) используются одинаковые приемы и методы проведения аудита, методы сбора аудиторских доказательств и т.д.
Действующее законодательство об аудиторской деятельности не выделяет налоговый аудит в качестве отдельного вида аудита. Не выделяется налоговый аудит в качестве отдельного вида аудита и в международной аудиторской практике, в международных стандартах аудита (МСА). С позиций международных аудиторов внимание к кредиторской задолженности аудируемой организации перед бюджетом по налогам определяется степенью существенности этой статьи в валюте баланса, ее влиянием на показатели бухгалтерской ( финансовой) отчетности. С этой точки зрения, по мнению международных аудиторов, кредиторская задолженность аудируемой организации перед бюджетом по налогам по своей сущности ни чем не отличается от других видов кредиторской задолженности.
Несмотря на устойчивый спрос, сформировавшийся на налоговый аудит, нормативная база по нему практически отсутствует. В международной аудиторской практике вопрос углубленной проверки налоговых обязательств в процессе аудита регулируется международным аудиторским стандартом (МСА) «Аудит по специальным заданиям».
Единственным российским документом, который носит рекомендательный характер, является Методика аудиторской деятельности «Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами», одобренная Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации (Протокол от 11 июля 2000 г. №1). В соответствии с указанной Методикой налоговый аудит представляет собой выполнение специального аудиторского задания по проверке бухгалтерской и налоговой отчетности аудируемой организации с целью выражения мнения о степени ее достоверности и соответствии действующему законодательству.
В Методике определены основные принципы проведения налогового аудита и его этапы, регламентирован порядок общения аудиторской организации с налоговыми органами при проведении налогового аудита и оказании других сопутствующих услуг по налоговым вопросам, определена ответственность сторон при проведении налогового аудита, порядок оформления и представления результатов налогового аудита.
К нормативным документам при проведении налогового аудита относятся также Налоговый кодекс РФ, Федеральный закон « Об аудиторской деятельности, стандарты аудиторской деятельности.
Налоговый аудит предполагает проверку правильности исчисления и уплаты налогов. Следует отметить, что проверкой правильности исчисления и уплаты налогов занимаются также налоговые органы, подобные задачи решаются и в ходе проведения обязательного аудита.
Однако, между налоговым и обязательным аудитом, а также между налоговым контролем имеются существенные различия в т. ч.: в целях проверки, в формировании программы проверки, в оформлении результатов проверки и степени их публичности, в периоде аудита и др.
Основные характеристики обязательного аудита
Цель обязательного аудита определена в законе « Об аудиторской деятельности». В соответствии с указанным законом целью обязательного аудита является выражение мнения аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности организации в целом.
Обязательный аудит всегда проводится за календарный год. Заказчик аудита не может расширить период проверки, например, до 2 лет.
Программа проверки при обязательном аудите формируется аудитором, исходя из необходимости сбора достаточных доказательств для выражения аудиторского мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемой организации. При проведении обязательного аудита аудируемая организация не имеет права каким-либо образом корректировать программу проверки, составленную аудиторами, вносить в нее свои пожелания.
В процессе обязательного аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности организации вопросы правильности исчисления и уплаты налогов, как правило, проверяются выборочным способом, и чаще всего объем выборки, приемлемый для выражения мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, является не достаточным для выражения мнения о достоверности налоговой отчетности. Это связано с тем, что налоговое и хозяйственное законодательство РФ является сложным и подвержено изменениям, а функциональные обязанности аудиторов при осуществлении годового аудита весьма обширны, что не всегда позволяет им охватить проверкой все возможные налоговые проблемы организации.
Именно по этой причине многие организации, для которых общий аудит является обязательным, отдельно указывают в договорах с аудиторскими компаниями дополнительный объем работ по налоговому аудиту. Таким образом, налоговый аудит может выступать как часть общего, обязательного аудита, так и самостоятельным направлением
Если организация имеет своей целью более глубоко проверить свои расчёты с бюджетом, оценить имеющиеся налоговые риски, оптимизировать систему налогообложения, то она проводит инициативную аудиторскую проверку или налоговый аудит.
Основные характеристики налогового аудита
Основной целью налогового аудита является получение необходимых аудиторских доказательств и формирование мнения относительно полноты и достоверности информации о расчетах с бюджетом по налогам, уплачиваемым организацией. При этом в рамках налогового аудита могут быть поставлены и более узкие цели, например, подтверждение аудитором правомерности и правильности отражения в налоговом и бухгалтерском учете налоговых вычетов по НДС, правильности формирования налоговой базы по отдельному налогу и т.д. Таким образом, для качественного проведения налогового аудита необходима четкая постановка цели и задач аудита, которые необходимо закрепить в договоре на оказание аудиторских услуг. Цели и задачи налогового аудита определяет заказчик.
Проверяемый период определяет заказчик налогового аудита. Он может составлять любой период времени, который интересует заказчика:1,2,3 года, квартал, полугодие и др.
Программу налогового аудита, перечень включаемых в нее вопросов, глубину выборки, виды проверяемых налогов определяет заказчик. Изучение налоговых обязательств в этом случае осуществляется более детально по сравнению с аудитом в рамках проверки годовой отчетности организации
Таким образом, налоговый аудит – это специальное аудиторское задание, цели которого определяет заказчик, он же определяет и период проведения проверки. Учитывая, что налоговый аудит часто проводится в преддверии выездной налоговой проверки, проверяемый период при проведении налогового аудита может составлять 2- 3 года и более.
Характерными чертами налогового аудита являются:
- выполнение специального аудиторского задания по заказу клиента;
- проведение налогового аудита не освобождает аудируемую организацию от налогового контроля, осуществляемого налоговыми органами;
- положительное заключение по налоговому аудиту не является подтверждением достоверности бухгалтерской отчетности организации в целом.
Особенностью налогового аудита является также необходимость наличия высокого уровня квалификации аудиторов: безупречное знание ими налогового законодательства, бухгалтерского учета, гражданского права, арбитражной практики, позиций Минфина и ФНС по налоговым вопросам. Поэтому чаще всего аудиторы, занятые в налоговом аудите, как правило, являются специалистами широкой квалификации.
Следует разделять налоговый аудит и сопутствующие налоговому аудиту услуги в области налогового консультирования.
Налоговый аудит – это проверка правильности уплаты налогов, осуществляемая аудиторской компанией.
К сопутствующим услугам в области налогового консультирования можно отнести:
- разработку предложений и рекомендаций по улучшению существующей системы налогообложения хозяйствующего субъекта;
- разработку оптимальных механизмов начисления налогов с учетом особенностей хозяйствующего субъекта;
- выработку рекомендаций по полному и правильному использованию хозяйствующим субъектом налоговых льгот;
- разработку комплекса мер, направленных на оптимизацию налогов и снижение налоговых рисков в рамках действующего законодательства;
- предварительный расчет налоговых платежей при различных вариантах договорных отношений хозяйствующего субъекта и видах деятельности;
- разработку рекомендаций по достижению соответствия принципов налогового учета, применяемых отдельными подразделениями и филиалами, единой системе налогового планирования, действующей у хозяйствующего субъекта;
- разработку предложений по созданию у хозяйствующего субъекта системы внутреннего контроля за правильным исчислением налогов и сборов;
- разработку предложений по адаптации действующей системы налогового учета к возможным изменениям требований налогового законодательства;
- постановку налогового учета;
- налоговое планирование и оптимизацию налогообложения;
- налоговое сопровождение в виде текущего консультирования по вопросам применения норм налогового законодательства и др.
Концептуальная модель налогового аудита представлена на рис.1.
В результате проведения налогового аудита и налогового консультирования вырабатывается оптимальная стратегия действий в области налогообложения, разрабатывается методика минимизации налоговых платежей, упрощения учетных процессов, налаживаются и согласовываются действия финансовой, юридической и бухгалтерской служб организации.
Перед проведением налогового аудита рекомендуется удостовериться, что достигнуто взаимопонимание с лицом, заказавшим выполнение специального аудиторского задания, по поводу цели и характера предстоящей работы, содержания итоговых документов,
В ходе проведения налогового аудита и по его результатам может появиться необходимость общения аудиторской организации с налоговыми органами для представления интересов экономического субъекта, а также по вопросам получения аудиторских доказательств при выполнении специального аудиторского задания, разъяснений по актам проверок, проведенных налоговыми органами.
Проведение налогового аудита не освобождает аудируемую организацию от налогового контроля, осуществляемого налоговыми органами. Государственные инспекторы Федеральной налоговой службы России в ходе налогового контроля проверяют полноту и своевременность исполнения налогоплательщиками своих обязательств перед бюджетом, соблюдение ими налогового законодательства – Налогового кодекса РФ, а также норм Конституции РФ.
Статья 57 Конституции РФ обязывает налогоплательщиков платить законно установленные налоги. Выполнение конституционной обязанности по уплате налогов обеспечивается соответствующими мерами ответственности, предусмотренными налоговым и уголовным законодательствами.
Налоговая ответственность наступает за нарушение законодательства о налогах и сборах, в том числе за неуплату или неполную уплату налога.
Основными формами налогового контроля, позволяющими выявлять налоговые нарушения, являются выездные и налоговые проверки организаций, осуществляемые налоговыми инспекторами.
За неуплату налогов предусмотрена ответственность в виде штрафа. Налогоплательщик может быть оштрафован в течение трех лет со дня, следующего после окончания налогового периода. Штраф исчисляется с суммы задолженности по конкретному налогу.
Неуплата налогов может привести к привлечению налогоплательщика не только к налоговой, но и к уголовной ответственности. Ответственность за такое деяние предусмотрена статьей 199 УК РФ.
По общему правилу к уголовной ответственности привлекаются должностные лица организаций-налогоплательщиков, в том числе:
- руководитель организации;
- главный бухгалтер;
- бухгалтер (при отсутствии в штате должности главного бухгалтера);
- иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий;
- лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера.
Уголовная ответственность указанных должностных лиц наступает при совершении умышленного деяния – уклонения от уплаты налогов в крупном или особо крупном размерах и повлекшие полное или частичное не поступление налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Уклонение от уплаты налогов может быть в форме непредставления налоговой декларации или иных обязательных документов, предусмотренных законодательством РФ о налогах и сборах, либо включение в них заведомо ложных сведений.
Для привлечения лица к уголовной ответственности важен размер ущерба, причиненного бюджету ( более 2 млн. рублей по всем налогам за 3 календарных года).
Рис. 1 Концептуальная модель налогового аудита
|
